Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ внесены изменения в Налоговый кодекс РФ (далее - НК РФ). Мы хотим обратить ваше внимание на нововведение, которое касается установления порядка в связи с изменением стоимости отгруженных товаров. Таким образом, поставлена точка в споре о правомерности выставления "отрицательных" счетов-фактур, когда на практике возникает необходимость скорректировать ранее выставленные счета-фактуры. Такая ситуация может возникнуть при предоставлении скидки на отгруженный товар, при частичном возврате товара, в сторону увеличения или уменьшения стоимости. Налогоплательщик может столкнуться с такой проблемой и в случае расчетов по договорам в условных единицах. Как же ему следует поступить в данной ситуации?

Отрицательные счета-фактуры

Хотелось бы напомнить читателю, что на сегодняшний день Минфин России придерживается совершенно определенной точки зрения, которая заключается в том, что отрицательные показатели в счетах-фактурах НК РФ не предусмотрены. Такое разъяснение можно увидеть в недавнем Письме финансового ведомства.

Фрагмент документа. Абзацы 5, 6 Письма Министерства финансов РФ от 11.01.2011 N 03-03-06/1/2
В случае, когда вознаграждение доверительного управляющего по договору доверительного управления по итогам года превысит или наоборот будет меньше той суммы, которую организация учла в доходах по итогам отчетных периодов, то разницу организация может учесть в текущем отчетном (налоговом) периоде в доходах или расходах соответственно... Выставление отрицательных счетов-фактур нормами гл. 21 НК РФ не предусмотрено.

Аналогичное мнение изложено в Письмах Минфина России от 01.07.2010 N 03-07-11/278, от 02.08.2010 N 03-07-09/41, от 24.04.2010 N 03-07-11/38.
Как видим, до 01.10.2011, когда вступят в силу положения Федерального закона от 19.07.2011 N 245-ФЗ (далее - Закон N 245-ФЗ), по мнению финансового органа, понятия "отрицательных" счетов-фактур не существует.
В то же время арбитражные суды признавали, что запрета на составление отрицательных счетов-фактур нет.

Судебная практика. Постановление ФАС Поволжского округа от 10.02.2010 N А55-15001/2009
...Инспекция указала, что Общество в книге продаж... отразило счет-фактуру... который был выставлен в связи с корректировкой стоимости реализованного товара, то есть счет-фактура выставлен со знаком "минус". Налоговый орган считает, что выставление отрицательного счета-фактуры Кодексом не допускается, порядок принятия к вычету НДС при изменении цены товара после его реализации не предусмотрен.
Судами установлено, что между продавцом и покупателем был заключен договор купли-продажи... на основании которого заявитель реализовал товар, выставив покупателю счет-фактуру. Дополнительным... к договору купли-продажи... стороны определили стоимость... в связи с чем заявитель выставил покупателю счет-фактуру... корректирующий стоимость реализованного товара в сторону уменьшения.
Положения ст. 424 ГК РФ не ограничивают возможность изменения цены товара после заключения договора, а выставление с отрицательным показателем также не нарушает норм налогового законодательства.
Предоставление скидки изменяет налоговую базу по НДС, которая в соответствии с п. 1 ст. 40 и п. 1 ст. 154 НК РФ исчисляется исходя из цен, определенных соглашением сторон.
С учетом изложенного является правильным вывод судов о том, что включение налоговым органом в налоговую базу по... фактически неполученных заявителем денежных средств... и доначисление ему в связи с этим сумм НДС... не соответствует положениям ст. 154 НК РФ.

Сегодняшние скидки и счет-фактура

Еще раз обратимся к ситуации, когда покупателю предоставляется скидка задним числом за уже отгруженный товар, например, за достижение определенных показателей покупателем. Как на сегодняшний день рассматривает эту ситуацию финансовое ведомство в отношении выставления счетов-фактур и принятия по ним сумм НДС к вычету?
Минфин России считает, что в данном случае происходит пересмотр цены товара задним числом. И покупатель должен корректировать сумму вычетов, а поставщик - налоговую базу по НДС за тот налоговый период, в котором отражена реализация товара (Письмо Минфина России от 13.11.2010 N 03-07-11/436 и Постановление Президиума ВАС РФ от 22.12.2009 N 11175/09 по делу N А44-109/2008).

Соответственно, необходимо производить исправление первичных документов, счетов-фактур.
При этом порядок внесения исправлений в счета-фактуры при изменении стоимости товаров следует производить в соответствии с порядком, изложенным в п. 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила).
Продавец товаров, в свою очередь, вносит изменения в книгу продаж в порядке, установленном п. 16 Правил, и должен представить в налоговый орган по месту постановки на учет корректирующую налоговую декларацию за тот налоговый период, в отношении которого им были внесены изменения в книгу продаж.
Покупателю придется внести соответствующие изменения в книгу покупок в порядке, оговоренном п. 7 Правил, и представить в налоговый орган по месту постановки на учет корректирующую налоговую декларацию за тот налоговый период, в котором ранее были приняты соответствующие суммы НДС с полученного товара.
В этой связи интересно Письмо Минфина России от 20.08.2010 N 03-07-11/359. В нем отмечено следующее. В соответствии с действующим порядком применения счетов-фактур при изменении цен ранее выполненных работ в счета-фактуры, выставленные подрядчиком при передаче результатов выполненных работ, следует внести соответствующие исправления в порядке, установленном п. 29 Правил.
Выставление счетов-фактур на сумму разницы между стоимостью работ, указанной в счете-фактуре, выставленном подрядчиком при передаче результатов выполненных работ, и стоимостью этих работ, исчисленной после изменения цены на данные работы, Налоговым кодексом РФ не предусмотрено .
Как видим, описанный выше порядок корректировки для исчисления НДС приводит к увеличению документооборота и, что самое неприятное, - к уплате пеней покупателем, так как он имеет право принять к вычету суммы НДС по исправленному счету-фактуре в периоде его получения.
Такие разъяснения дает финансовое ведомство в многочисленных письмах и, в частности, в недавнем Письме.

Фрагмент документа. Абзац 5 Письма Министерства финансов РФ от 26.07.2011 N 03-07-11/196
В соответствии с действующим порядком применения налога на добавленную стоимость при внесении продавцом изменений в счет-фактуру исправленный счет-фактура регистрируется покупателем в книге покупок, и, соответственно, суммы налога на добавленную стоимость предъявляются покупателем к вычету в том налоговом периоде, в котором исправленный счет-фактура получен, при одновременном соблюдении иных условий, предусмотренных гл. 21 НК РФ.

Но в тоже время, если внимательно рассмотреть ситуацию, предоставление скидки - это уже другая операция, возникшая в периоде предоставления скидки, а не в периоде отгрузки, когда все операции были приведены в соответствие с требованиями действующего законодательства. Как следствие, подавать уточненную декларацию не требуется. Покупателю нужно сумму НДС, соответствующую размеру скидки, восстановить в периоде получения исправленного счета-фактуры. Такая точка зрения изложена в Постановлении ФАС Московского округа.

Судебная практика. Постановление ФАС Московского округа от 04.08.2010 N КА-А40/8305-10 по делу N А40-151164/09-33-1173
...При определении налоговой базы по НДС сумма выручки подлежит определению с учетом скидок.
...Заявитель исчислял налоговую базу по НДС в соответствии с нормами НК РФ, предоставление скидок в учете в целях исчисления НДС отражалось в том периоде, в котором возникли основания их предоставления, а возможность изменения стоимости реализованной продукции при определенных обстоятельствах предусмотрена договорами.
...Судами признаны необоснованными требования инспекции о необходимости внесения изменений в счета-фактуры, выставленные при отгрузке товаров, и представления уточненной налоговой декларации за соответствующий налоговый период.
Суд кассационной инстанции считает правильным такой вывод суда, поскольку счета-фактуры, выставленные при отгрузке, не содержали ошибок или искажений сведений.
В этой связи не имелось оснований и для представления уточненной налоговой декларации (ст. 81 НК РФ).

И тут снова возникает вопрос о выставлении "отрицательных" счетов-фактур на сумму скидки, о котором мы говорили ранее, и невозможности существования, по мнению Минфина России, таких счетов-фактур на сегодняшний день.
Но все меняется с 01.10.2011, с вступлением в силу положений Закона N 245-ФЗ и введением корректирующих счетов-фактур.
Так что же это такое - корректировочные счета-фактуры и как их можно применять?

Корректировочный счет-фактура

Понятие "корректировочный счет-фактура " появился в гл. 21 НК РФ с 01.10.2011.
При изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав (далее - отгруженных товаров) продавец выставляет корректировочный счет-фактуру покупателю. Это происходит в случаях (п. 3 ст. 168 НК РФ):
- изменения цены или тарифа;
- уточнения количества (объема) отгруженных товаров.
Перед тем как выставить корректировочный счет-фактуру, продавец должен уведомить покупателя об изменении стоимости отгруженных товаров. Этому могут служить документы: договор, соглашение, иной первичный документ, подтверждающий согласие покупателя. Только при наличии такого документа имеется возможность у продавца или покупателя произвести налоговый вычет сумм НДС на основании корректировочного счета-фактуры (п. 13 ст. 171 и п. 10 ст. 172 НК РФ).
Выставление данного счета-фактуры производится продавцом не позднее пяти дней со дня составления документа, подтверждающего факт согласия (уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров.
Важным моментом являются обязательные реквизиты корректировочного счета-фактуры. Они поименованы в ст. 169 НК РФ. Ими, в частности, являются:
- наименование "корректировочный счет-фактура";
- порядковый номер и дата составления счета-фактуры, по которому происходит изменение стоимости отгруженных товаров;
- наименования, адреса и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя;
- наименование товаров и единица измерения при возможности ее указания, по которым осуществляются изменение цены (тарифа) или уточнение количества (объема);
- количество (объем) отгруженных товаров до и после его уточнения;
- наименование валюты;
- цена (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания) без учета НДС до и после изменения, а в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов), включающих в себя налог;
- стоимость всего количества товаров по счету-фактуре без НДС до и после внесенных изменений;
- сумма акциза по подакцизным товарам;
- налоговая ставка;
- сумма налога, определяемая исходя из применяемых налоговых ставок до и после изменения стоимости отгруженных товаров;
- стоимость всего количества отгруженных товаров по счету-фактуре с учетом суммы НДС до и после изменения стоимости отгруженных товаров;
- разница между показателями счета-фактуры, по которому осуществляется изменение стоимости отгруженных товаров, и показателями, исчисленными после изменения их стоимости.

К сведению. Если стоимость отгруженных товаров уменьшается, то разница между суммами налога, исчисленными до и после их изменения, указывается с отрицательным знаком.
Вот вам и узаконенные "отрицательные счета-фактуры "!

Из приведенного выше видно, что обязательные реквизиты корректировочного счета-фактуры отличаются от реквизитов, выставляемых при отгрузке или предоплате.
Согласно п. 8 ст. 169 НК РФ форма счета-фактуры утверждается Правительством Российской Федерации. Таким документом в настоящее время являются Правила.
С введением в действие поправок в ст. 169 НК РФ, касающихся новой формы счета-фактуры, возникнет необходимость внесения изменений в данный документ, а именно - необходимость утверждения формы корректировочного счета-фактуры и порядка ее заполнения.
С 01.10.2011, с момента вступления в силу изменений, применять корректировочный счет-фактуру будет необходимо независимо от принятия Правительством РФ ее формы.
Но в то же время можно воспользоваться формой счета-фактуры на отгрузку с добавлением дополнительных реквизитов.
Согласно официальной позиции дополнительные реквизиты не рассматриваются как нарушение требований ст. 169 НК РФ.
В Письме Минфина России от 11.01.2011 N 03-07-08/03 прописано, что Налоговый кодекс РФ не запрещает указывать в счетах-фактурах дополнительную информацию. Аналогичная точка зрения изложена в Письмах Минфина России от 07.02.2011 N 03-07-09/04, от 23.04.2010 N 03-07-09/26.
Кроме того, в измененном п. 2 ст. 169 НК РФ по корректировочным счетам-фактурам также сказано, что ошибки в этих счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров, наименование товаров, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.
Следует заметить, что выставление корректировочного счета-фактуры может оказаться очень трудоемким процессом. Ведь требования Налогового кодекса к этим счетам-фактурам предусматривают необходимость указывать сведения по каждому отгруженному товару, по которому произошло изменение стоимости, и на каждый счет-фактуру, по которому произошли изменения.
Каков же порядок заполнения и применения корректировочного счета-фактуры при принятии НДС к вычету? Рассмотрим это ниже.

Механизм принятия НДС к вычету по корректировочному счету-фактуре

Как говорилось выше, стоимость отгруженных товаров может впоследствии как увеличиваться, так и уменьшаться. В том и другом случае принятие сумм НДС к вычету по корректировочным счетам-фактурам у продавца и покупателя будет в строго определенном порядке.
Так, если происходит увеличение стоимости отгруженных товаров, то есть увеличиваются цена и (или) количество товаров, то продавец поступает следующим образом.
Он учитывает разницу между стоимостью отгруженных товаров до и после увеличения в налоговой базе того периода, когда была осуществлена отгрузка (п. 10 ст. 154 НК РФ).
Как видим, если происходит увеличение стоимости отгруженных товаров в следующем налоговом периоде, то продавец должен представить в налоговый орган по месту регистрации уточненную налоговую декларацию и доплатить налог.
Обратите внимание, что в этом случае пени не начисляются. Такое правило установлено ст. ст. 11 и 75 НК РФ.
Покупатель , в свою очередь, на основе корректировочного счета-фактуры принимает к вычету сумму НДС в размере разницы между суммой налога до и после увеличения стоимости товара. Данный порядок отражен в п. 13 ст. 171 НК РФ.
В случае когда происходит изменение стоимости ранее отгруженного товара в сторону уменьшения (путем уменьшения количества и (или) цены отгруженного товара), продавец на основании корректировочного счета-фактуры, выставленного покупателю, принимает сумму НДС к вычету в размере разницы между суммой налога до и после уменьшения стоимости отгруженного товара (п. 1 ст. 169, п. 13 ст. 171 НК РФ).
Покупатель , в свою очередь, производит восстановление в бюджет сумм НДС в размере разницы между суммой налога, исчисленного до и после уменьшения стоимости товара (пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ).
Восстановление сумм налога осуществляется покупателем в периоде:
- получения первичного документа на изменение стоимости приобретенных товаров в сторону уменьшения либо
- корректировочного счета-фактуры (в зависимости от того, какой период произошел раньше).
Рассмотрим вышеуказанный порядок на примерах.
Сначала обратимся к случаю увеличения стоимости отгруженных товаров в результате увеличения количества (объема) и (или) цены (тарифа).
Конечно, редко можно встретить изменение ранее оговоренной договором цены товара в сторону увеличения после отгрузки товара.
Но вот изменение количества в большую сторону - часто встречающийся вариант. В частности, если после отгрузки при приемке товара обнаруживается, что фактически поставлено товара больше, чем отмечено в прилагаемых документах.
Напомним, что в этом случае необходимо составить первичный документ - акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей формы N ТОРГ-2, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132. Данный документ является юридическим основанием для предъявления претензии поставщику или транспортной организации, доставившей груз.
Акт составляется по результатам приемки членами комиссии и экспертом организации, на которую возложено проведение экспертизы, с участием представителя организаций поставщика и получателя или представителем организации-получателя с участием компетентного представителя незаинтересованной организации.
Обратимся к примеру.

Пример 1. Организация "Поставщик" отгрузила организации "Покупатель" 27.09.2011 партию товара под наименованием "Товар" в количестве 600 штук по цене 118 руб. за штуку, в том числе НДС - 18 руб. При этом выставлен счет-фактура N 127. При приемке товара выяснилось, о чем свидетельствовал Акт формы N ТОРГ-2, что фактическое количество товара составило 700 штук. Стороны договорились об увеличении объема поставки путем подписания соглашения 25.10.2011.

Рассмотрим порядок ведения учета.
1. Датой отгрузки товара 27.09.2011 Поставщик выписывает Покупателю счет-фактуру, в котором отражены:
- стоимость Товара без НДС - 60 000 руб. ((118 руб. - 18 руб.) x 600 шт.);
- сумму НДС, равную 10 800 руб. (18 руб. x 600 шт.);
- стоимость Товара с НДС - 70 800 руб. (118 руб. x 600 шт.).
2. В декларации за III квартал 2011 г. указывается к уплате сумма налога в размере 10 800 руб., которая должна уплачиваться тремя равными долями не позднее 20 числа каждого месяца, следующего за декларируемым налоговым периодом, в размере 3600 руб. (10 800 руб. / 3 мес.).
3. На дату подписания сторонами соглашения об изменении объема поставки, 25 октября 2011 г., Поставщик выставил корректировочный счет-фактуру за N 127к (Приложение 1).
Примечание:
В приведенном Приложении 1 представлен вариант заполнения корректировочного счета-фактуры. Обратите внимание, что счет-фактура должен быть поименован как "корректировочный счет-фактура" (пп. 1 п. 5.2 ст. 169 НК РФ в редакции с 01.10.2011). Также для удобства предлагается номеру корректировочного счета-фактуры присваивать букву "К".
Кроме того, в пп. 3 п. 5.2 ст. 169 новой редакции НК РФ обязательным реквизитом установлено отражение "наименований, адресов и идентификационных номеров налогоплательщика и покупателя".
Как мы говорили ранее, принятой формы корректировочного счета-фактуры Правительством РФ не установлено. Поэтому, опираясь на официальную позицию того, что дополнительные реквизиты не рассматриваются как нарушение требований ст. 169 НК РФ, воспользуемся формой счета-фактуры, приведенной в Правилах, используемой при отгрузке товаров, с внесением дополнений, не нарушающих последовательности расположения обязательных реквизитов формы (Письмо Минфина России от 23.04.2010 N 03-07-09/26).
4. Организация "Поставщик" составляет дополнительный лист к книге продаж за III квартал 2011 г. в связи с увеличением объема поставки.
5. Организация "Поставщик" подает уточненную декларацию за III квартал 2011 г., а также доплачивает пени. К моменту подписания соглашения ей была уплачена 1/3 часть налога, то есть 3600 руб., поэтому сумма доплаты без учета пеней составит 600 руб. В следующие два месяца Поставщику необходимо будет платить ежемесячно сумму НДС в 4200 руб.
6. Организация "Покупатель" на основании корректировочного счета-фактуры, полученного от Продавца, примет сумму НДС к вычету в размере 1800 руб. уже в IV квартале 2011 г.

Теперь рассмотрим пример, когда происходит изменение стоимости товара в сторону уменьшения за счет уменьшения количества (объема) и (или) цены отгруженного товара.
Довольно часто с такой ситуацией можно встретиться, в частности, при предоставлении скидок покупателю за достижение им определенных показателей, а также частичном возврате товара, при его несоответствии требованиям по качеству и т.п.

Пример 2. Организация "Поставщик" отгрузила организации "Покупатель" 27.09.2011 партию товара наименованием "Товар" в количестве 700 штук по цене 177 руб. за штуку, в том числе НДС - 27 руб. При этом выставлен счет-фактура N 127.
Организация "Покупатель" в течение года приобрела значительные объемы Товара, поэтому 25.10.2011 стороны договорились о предоставлении скидки Покупателю путем снижения цены на товар до 118 руб. с учетом НДС - 18 руб. В этот же день Поставщик выставил корректировочный счет-фактуру за N 127к (Приложение 2).
Обратите внимание: как отмечалось выше, в случае изменения отгруженных товаров в сторону уменьшения соответствующая разница между суммами налога, исчисленными до и после их изменения, указывается с отрицательным знаком (п. 5.2 ст. 169 НК РФ).
То есть в данном случае мы видим долгожданный, узаконенный "отрицательный счет-фактуру" и облегчение участи налогоплательщика.
Для упрощения примера будем рассматривать только эту операцию Поставщика.
Проследим теперь порядок ведения учета в данной ситуации.
1. На дату отгрузки (27.09.2011) Продавцом выставляется счет-фактура с показателями:
- стоимость Товара без НДС - 105 000 руб. ((177 руб. - 17 руб.) x 700 шт.);
- сумма НДС составляет 18 900 руб. (27 руб. x 700 шт.);
- стоимость товара с НДС - 123 900 руб. (177 руб. x 700 руб.).
2. Организация "Покупатель" в декларации за III квартал 2011 г. предъявляет сумму НДС к вычету в размере 18 900 руб.
3. После подписания сторонами сделки соглашения о предоставлении скидки путем уменьшения цены на товар задним числом Покупатель получает корректировочный счет-фактуру за N 127к от 25.10.2011 (Приложение N 2).

Контрагент, на которого ошибочно выставили счет-фактуру принял документы к учету и оплатил.Что он должен сделать в этом случае?Можно ли при аннулировании запись сделать с книги продаж?Контрагент спрашивает корректировочную счет-фактуру, что ответить?

Вопрос: Контрагент, на которого мы ошибочно выставили счет-фактуру уже принял документы к учету и оплатил их. Что он должен сделать в этом случае?Можно ли при аннулировании запись сделать с книге продаж, а не в доп. листе?Контрагент спрашивает корректировочную счет-фактуру, что нам нужно им ответить?

Ответ: Корректировочный счет-фактура предусмотрен для ситуаций, когда меняется стоимость отгруженных товаров, выполненых работ, оказанных услуг в результате изменения цены, количества или объема поставленных ценностей (абз. 3 п. 3 ст. 168 НК РФ). Корректировочный счет-фактура составляется на основании документа о внесении изменений в договор (как правило, это допсоглашение) (п. 10 ст. 172 НК).

В вашем случае договора с контрагентом не было. Первичный счет-фактура выставлен контрагенту ошибочно. Поэтому и не вносятся изменения в договор, не выставляется корректировочный счет-фактура.

Чтобы исправить ошибку, продавцу надо аннулировать запись в книге продаж о регистрации ошибчного счета-фактуры. Если ошибка допущена в 1 квартале 2018 года или ранее, то ошибку надо исправить в дополнительном листе книги продаж. Если ошибка допущена в текущем квартале, отчетность за который еще не сдана (2 квартал 2018 года), то ошибку исправьте в книге продаж за этот период.

Об обнаруженной ошибке известите контрагента, направьте ему соответствующее уведомление . На основании такого документа он сможет внести изменения в книгу покупок. Если ошибка допущена в истекших кварталах, то покупатель внесет запись об аннулированнии счета-фактуры в дополнительный лист книги покупок за соответствующий период. Если ошибка допущена в текущем квартале, то покупатель исправит ошибку в книге покупок за текущий квартал.

Если ошибка допущена в прошлых кварталах, продацу и его контрагенту нужно будет сдать уточеннную декларацию по НДС. В ней необходимо заполнить приложение № 1 к разделу 8 (контрагенту) и приложение № 1 к разделу 9 (продавцу). В них по строке 001 указать 1. А в разделах 8 и 9 по строке 001 отразить 0, в остальным строках поставить прочерки. Это означает, что данные книг покупок и продаж за прошлые периоды не изменились. Изменения внесены в дополнительные листы данных книг.

Обоснование

Как составить корректировочный счет-фактуру, зарегистрировать его в книге продаж и книге покупок

В каких случаях продавец обязан выставить корректировочный счет-фактуру

Когда меняется стоимость отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг или переданных имущественных прав, продавцы оформляют корректировочные или единые корректировочные счета-фактуры. Вызвать изменение стоимости может увеличение или снижение цены, количества или объема поставляемых ценностей. Такой порядок следует из положений абзаца 3 пункта 3 статьи 168 НК.*

Вот несколько ситуаций, когда продавец обязан оформить корректировочный (единый корректировочный) счет-фактуру:

1) покупателям предоставлены скидки;

2) в процессе приемки покупатель выявил недостачу или несоответствие по качеству товаров, работ, услуг или имущественных прав и продавец признал эту претензию;

3) покупатель возвращает товары, не принятые к учету;

4) покупатель обнаружил некачественные товары, которые он успел принять на учет, но продавцу их не возвращает, а утилизирует собственными силами, о чем стороны отдельно договорились;

5) товар возвращает покупатель, который не платит НДС;

6) покупателю отгружены товары по предварительным ценам, а впоследствии они были пересмотрены с учетом цен, по которым эта продукция была реализована потребителям;

7) стоимость товаров или услуг изменена по решению суда.

Об этом сказано в письмах Минфина от 05.12.2016 № 03-07-09/72157 , от 31.01.2013 № 03-07-09/1894 , от 13.07.2012 № 03-07-09/66 , от 03.07.2012 № 03-07-09/64 , от 30.11.2011 № 03-07-09/44 , .

Когда не нужно составлять корректировочный счет-фактуру

Часто корректировочные счета-фактуры выставляют по ошибке. Вот случаи, когда делать этого не нужно:*

1) в первоначальном счете-фактуре допущены технические или арифметические ошибки. В том числе в ценах и тарифах, налоговой ставке или стоимости отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг и переданных имущественных прав. В подобных ситуациях корректировочные документы не требуются, достаточно исправить первоначальный счет-фактуру. Так надо поступать и тем, кто не обязан выставлять счета-фактуры, но выставляет их по своей инициативе или по просьбе покупателей. Например, организациям на спецрежимах;

2) цену поставки согласно договору определяют позже даты выставления первоначального счета-фактуры. Если порядок определения цены остался неизменным, исправления нужно внести в первоначальный документ;

3) цену на товар или его количество меняют до того, как продавец выставил первоначальный счет-фактуру (в течение пяти дней после отгрузки). В этом случае изменения учитываются при составлении первоначального документа;

4) покупатель - плательщик НДС возвращает товары, которые успел принять на учет. В этом случае происходит обратная реализация. А значит, покупатель оформляет самый обычный счет-фактуру .

5) первоначальный счет-фактура ошибочно выставлен покупателю. В этом случае поступайте так же, как при повторном выставлении счета-фактуры на одну и ту же операцию . То есть ошибочную запись в книге продаж аннулируйте, а покупателю сообщите, что документ был выставлен по ошибке.*

Такие разъяснения содержатся в письмах Минфина от 20.04.2017 № 03-07-09/23680 , от 18.06.2014 № 03-07-РЗ/29089 , от 16.05.2012 № 03-07-09/56 , от 05.12.2011 № 03-07-09/46 , от 01.12.2011 № 03-07-09/45 , от 30.11.2011 № 03-07-09/44 и ФНС от 12.03.2012 № ЕД-4-3/4143 .

Когда продавец при изменении стоимости отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг и переданных имущественных прав может принять НДС к вычету

При уменьшении цены или количества отгруженных товаров, объема выполненных работ, оказанных услуг или переданных имущественных прав НДС, ранее переплаченный в бюджет, продавец может принять к вычету.

Воспользоваться этим правом продавец может, только когда выполнены два условия.

Первое: изменение стоимости согласовано с покупателем либо его уведомили об этом. Данный факт должен быть подтвержден первичными документами, например, договором или отдельным соглашением. И второе условие для вычета: есть правильно оформленный корректировочный счет-фактура.

Важная деталь: право на вычет НДС с разницы, возникшей из-за уменьшения цены сделки, сохраняется за продавцом в течение трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры.

Такой порядок следует из положений абзаца 3 пункта 3 статьи 168, абзаца 3 пункта 1 и пункта 2 статьи 169, абзаца 1 пункта 13 статьи 171, пункта 10 статьи 172 НК.*

Как исправить счет-фактуру

К ак поступить организации-продавцу, если на одну и ту же операцию она ошибочно выставила два счета-фактуры. Это обнаружилось после подачи декларации по НДС

Придется скорректировать налоговую базу по НДС, пересчитать налог, а также известить об ошибке покупателя.

Из-за того, что счет-фактуру выставили повторно по одной и тоже операции, будут завышены и налоговая база по НДС у продавца, и налоговый вычет у покупателя. Поэтому, обнаружив такую ошибку, нужно выполнить следующие действия.

1. Аннулируйте повторно выставленный счет-фактуру в книге продаж.

Ведь именно на основании книги продаж определяют сумму НДС к уплате ( к ). Для этого заполните дополнительный лист к книге продаж за период, в котором была допущена ошибка, и отразите в нем сумму отгрузки и налога по ошибочно выставленному счету-фактуре со знаком минус (п. 11 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 № 1137).*

2. Скорректируйте налоговую базу по НДС за тот период, в котором была допущена ошибка.

Раз повторно выставленный счет-фактура был включен в общую сумму реализации за налоговый период, то с этой суммы был излишне начислен налог. А значит, у организации образовалась переплата. Поэтому нужно скорректировать налоговую базу и пересчитать налог. И несмотря на то что такая ошибка привела к переплате по НДС, в данной ситуации надо подать в налоговую инспекцию уточненную декларацию. Скорректировать налоговую базу в текущем периоде нельзя. Это объясняется тем, что общие правила, предусмотренные для исправления ошибок в соответствии с статьи 81 и пунктом 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ, в отношении НДС не применяются .
Уточненную декларацию сформируйте на основании книги продаж с учетом заполненного дополнительного листа (п. 5 раздела IV приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 № 1137). Образовавшуюся переплату по налогу можно зачесть или вернуть .

3. Известите об обнаруженной ошибке покупателя.

Понятно, что ошибочно выставленный счет-фактура покупатель зарегистрировал в книге покупок. А на основании данных такой книги он формирует сумму налога, принимаемого к вычету ( к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 № 1137). Отразив же там лишний счет-фактуру, покупатель попросту завысил сумму вычета. Вследствие этого возникает недоимка, из-за чего организации могут начислить пени и штрафы. Поэтому, как только обнаружили, что выставили счет-фактуру повторно по ошибке, обязательно сообщите об этом покупателю - направьте ему соответствующее уведомление . На основании такого документа он сможет внести изменения в книгу покупок и также подать уточненную декларацию.*

Как вести книгу продаж

Внесение изменений в книгу продаж

книгу продаж действуйте в следующем порядке.1

Если нужно скорректировать книгу продаж текущего квартала, сделайте исправительные записи непосредственно в ней, дополнительный лист не оформляйте. Для этого укажите со знаком минус показатели стоимости и суммы налога первоначального (аннулируемого) счета-фактуры, а показатели исправленного счета-фактуры укажите с положительными значениями.

Если нужно внести исправления в книгу продаж прошедших налоговых периодов, заполните дополнительный лист. Его форма приведена в приложении 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 № 1137 . В дополнительном листе первоначальный счет-фактуру аннулируйте (его показатели зарегистрируйте со знаком «минус»), а исправительный - зарегистрируйте с положительными значениями.

Для внесения изменений воспользуйтесь следующим алгоритмом.

1. В табличную часть дополнительного листа в строку «Итого» перенесите данные по графам 14-19 из книги продаж за квартал, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений.

2. По строке, следующей за строкой «Итого», отразите данные счета-фактуры, который аннулируется.

3. В следующей строке отразите все необходимые реквизиты счета-фактуры с внесенными изменениями. В графе 4 укажите номер и дату исправления из строки 1а счета-фактуры.

4. В строке «Всего» подведите итог по графам 14-19. Для этого воспользуйтесь формулой:

На каждое исправление данных книги продаж заводите отдельный дополнительный лист.

При внесении нескольких исправлений, относящихся к одному кварталу, данные граф 14-19 по строке «Всего» предыдущего дополнительного листа отражайте по строке «Итого» последующего листа. Данные строки «Всего» используйте для внесения исправлений в декларацию.

Такой порядок предусмотрен разделом IV приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 № 1137 .

Пример внесения исправлений в книгу продаж за прошедший налоговый период

В организации есть мастерская по пошиву верхней одежды (деятельность облагается НДС).

29 сентября ООО «Торговая фирма "Гермес"» отгрузило организации «Альфа» партию верхней одежды (60 пуховиков по цене 5900 руб. за шт. с учетом НДС). При составлении счета-фактуры бухгалтер указал сумму 365 800 руб. (в т. ч. НДС - 55 800 руб.). В этот же день бухгалтер выписал и выставил покупателю счет-фактуру № 1659 и зарегистрировал его в книге продаж. В счете-фактуре бухгалтер «Гермеса» ошибочно указал стоимость не 354 000 руб. (в т. ч. НДС - 54 000 руб.), а 365 800 руб. (в т. ч. НДС - 55 800 руб.).

В октябре бухгалтер «Гермеса» обнаружил ошибку и выставил исправленный счет-фактуру от 29 сентября № 1659, указав в нем количество (60 пуховиков) и сумму, соответствующую фактически отгруженному товару (354 000 руб.).

К моменту обнаружения ошибки в первоначальном счете-фактуре декларация по НДС за III квартал была уже сдана. Поэтому бухгалтер внес исправления в книгу продаж, заполнив дополнительный лист книги продаж . Номер и дату исправления он указал в графе 4 книги.

Как вести книгу покупок

Внесение изменений в книгу покупок

При необходимости внести изменения в книгу покупок действуйте в следующем порядке.

Если нужно скорректировать данные текущего периода (до окончания квартала), исправительные записи делайте непосредственно в книге покупок. Для этого показатели стоимости и суммы налога аннулируемого счета-фактуры укажите со знаком минус, а показатели нового (исправленного) счета-фактуры впишите с положительными значениями. Поступайте так, если еще не наступил крайний срок для декларации по НДС за период, в котором обнаружили ошибку.

Если продавец (исполнитель) исправляет счета-фактуры за прошедшие налоговые периоды, то к книге покупок за период, в котором был зарегистрирован первоначальный счет-фактура, составьте дополнительный лист. Форма дополнительного листа приведена в приложении 4 к . В этом дополнительном листе первоначальный счет-фактура должен быть аннулирован (его показатели указывают с минусом), а исправленный - зарегистрирован с положительными значениями (п. 6 раздела IV приложения 4 к постановлению Правительства от 26.12.2011 № 1137).*

Важно: с 1 октября 2017 года вопрос о периоде, в котором надо регистрировать исправленные счета-фактуры , перестал быть спорным. Исправленные счета-фактуры регистрируют в дополнительном листе и переносят в книгу покупок в том жепериоде, когда покупатель зарегистрировал первоначальный или корректировочный счет-фактуру.

Такой порядок следует из пунктов и

1) подать уточненную декларацию за соответствующий период (право, а не обязанность). В этом случае потребуется составление дополнительного листа к книге покупок за период, в котором был зарегистрирован первоначальный счет-фактура;

2) ничего не делать (например, если сумма вычета незначительна).

• Скачайте формы

Н.А. Мартынюк, эксперт по налогообложению

Что делать, если вы получили корректировочный счет-фактуру вместо исправленного или наоборот

Подробно о том, в каких случаях нужно выставлять корректировочные, а в каких - исправленные счета-фактуры, написано:

Если в первоначальном счете-фактуре была допущена ошибка в суммовых показателях (неверно указаны количество единиц либо цена за единицу товаров (работ, услуг), неправильно рассчитана общая стоимость), нужно выставить исправленный счет-фактуру, то есть новый экземпляр с верными данными и заполненной строкой 1а «Исправление »Письма ФНС от 01.02.2013 № ЕД-4-3/1406@ ; Минфина от 23.08.2012 № 03-07-09/125 .

Другое дело, если:

• после отгрузки вы договорились об изменении цены и (или) количества товаров (работ, услуг);
• и это изменение оформлено соглашением либо другой бумагой, подтверждающей согласие сторон на такое изменени еп. 10 ст. 172 НК РФ .

Тогда на основании такого документа поставщик должен составить корректировочный счет-фактуру на образовавшуюся разницу в количестве, цене, стоимости товаров (работ, услуг)п. 3 ст. 168 НК РФ .

Но бывает, что от поставщика приходит корректировочный счет-фактура в ситуации, когда ему следовало составить исправленный. Либо наоборот. И, увы, порой поставщик не намерен исправлять свою ошибку.

В рассматриваемой ситуации у вас как у покупателя проблем не возникает только в одном случае: вам поступило меньшее количество товаров, чем указано в договоре, а также в «отгрузочных» первичных документах и счете-фактуре (брак или недопоставка). Тогда вы должны были сразу зарегистрировать первоначальный счет-фактуру только на принятое количество товар аПисьмо Минфина от 12.05.2012 № 03-07-09/48 . И независимо от того, корректировочный счет-фактуру поставщик выставил впоследствии или же - по ошибке - исправленный, вам ничего в учете править не надо.

Посмотрим, а как быть покупателю в остальных случаях.

Чего делать не нужно

Действовать так, как будто бы поставщик не ошибся и дал вам именно тот счет-фактуру, который и следовало, не стоит. Выданный вам не тот счет-фактура составлен неправомерно. Поэтому проверяющие наверняка не согласятся с корректировками либо исправлениями, сделанными на его основании.

Делать вид, что вы ничего не получали, - тоже опасно. Инспекция может провести встречную проверку поставщика и увидеть, что первоначальный счет-фактура был исправлен или скорректирован. А значит, у вас, как у покупателя, должен быть исправлен либо скорректирован и НДС по нему. Кроме того, исправление либо корректировку нужно отразить не только в НДС-учете, но еще и в бухгалтерском и налоговом учете.

Должен быть исправленный, а поставщик выставил корректировочный

Сначала для упрощения предположим, что в первоначальном счете-фактуре была только одна позиция (наименование товаров, работ, услуг). Если вы сразу при его получении не заметили в нем ошибки и поставили НДС по нему к вычету, то теперь придется весь этот вычет сторнировать. И если за квартал, в который попал вычет, вы уже отчитались, нужно:

• зарегистрировать показатели первоначального счета-фактуры с минусом в дополнительном листе книги покупок за квартал;
• сдать уточненку и при необходимости доплатить налог и пени.

Форму корректировочного счета-фактуры можно найти: раздел «Справочная информация» системы КонсультантПлюс

Если же декларация еще не сдана, просто не регистрируйте первоначальный счет-фактуру в книге покупок и не ставьте НДС к вычету. Уже успели зарегистрировать счет-фактуру? Сделайте это снова - с минусом.

Дело в том, что основание для признания вычета - счет-фактура, не содержащий существенных ошибо кпп. 1, 2 ст. 169 НК РФ . А первоначальный счет-фактура такую ошибку содержит - это ошибка в стоимости и (или) сумме НДСп. 2 ст. 169 НК РФ .

Счет-фактура без ошибок, то есть исправленный, у вас отсутствует. Корректировочный его заменить не может, поскольку выставлен неправомерно. Основание для выставления корректировочного счета-фактуры - документ об изменении цены и/или количества товаров по сравнению с ценой и/или количеством, указанными в договор еп. 3 ст. 168 , п. 1 ст. 169 , п. 10 ст. 172 НК РФ , а они не менялись. Кстати, если ошибка была и в первичных документах на приобретенные вами товары (работы, услуги), то поставщик должен исправить и их тоже, чтобы они соответствовали действительности.

ВЫВОД

Пока поставщик не выдаст вам исправленный счет-фактур уп. 1 ст. 172 НК РФ , НДС с этой покупки вы к вычету принимать не вправе.

После получения исправленного счета-фактуры вы сможете заявить вычет:

• <или> за квартал его получения - если не хотите спорить с налоговикам иПисьма Минфина от 02.11.2011 № 03-07-11/294 , от 01.09.2011 № 03-07-11/236 ;
• <или> за квартал принятия покупки на учет - если вы готовы отстаивать этот вариант в суд еПостановления Президиума ВАС от 04.03.2008 № 14227/07 , от 03.06.2008 № 615/08 . Тогда исправленный счет-фактуру нужно зарегистрировать в дополнительном листе книги покупок за этот квартал со знаком плюс и сдать уточненку. Помните, что подача уточненки с налогом к уменьшению - повод для углубленной камеральной проверк ипп. 3, 4 , 8.3 ст. 88 НК РФ .

Теперь о том, как быть, если в первоначальном счете-фактуре было несколько позиций (наименований товаров, работ, услуг), а ошибка допущена лишь в одной из них. На наш взгляд, сторнировать вычет нужно только в отношении этой позиции, так как только в отношении нее счет-фактура содержит существенную ошибк уп. 2 ст. 169 НК РФ . То есть снимать вычет всего указанного в таком счете-фактуре НДС не нужно. Если позже поставщик согласится выдать исправленный счет-фактуру, то составит его на все позиции. Но зарегистрировать его в книге покупок нужно будет только на ту позицию, в которой была допущена ошибка.

Но есть иное мнение по этому вопросу.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

ДУМИНСКАЯ Ольга Сергеевна

Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

“ Если «отгрузочный» счет-фактура составлен на несколько позиций и уже после регистрации его в книге покупок в этом же периоде в одной из позиций обнаружена ошибка, а потом в этом же периоде продавец представит исправленный счет-фактуру, то покупатель должен зарегистрировать на полную итоговую сумму и этот счет-фактуру - с минусом, и впоследствии исправленный - с плюсом. Ведь в книге покупок регистрируется счет-фактура без наименования товарных позиций, указанных в нем. Это следует:

• из Правил ведения книги покупок, которые требуют указывать в графе 7 итоговую стоимость покупок по счету-фактур еподп. «п» п. 6 Правил ведения книги покупок, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137 ;
• из Правил заполнения дополнительного листа книги покупок. Они предусматривают перенос данных из книги за период, в котором был зарегистрирован счет-фактура с ошибко йп. 2 Правил заполнения дополнительного листа книги покупок, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137 .

Если одна позиция в счете-фактуре неверна, то поставщик должен переделать его полностью, так как документ недействителен целиком. Составить исправленный счет-фактуру только на ту позицию, в которой была допущена ошибка, нельз я” .

Как видим, в налоговой службе опираются на утвержденный Правительством Порядок ведения книги покупок и ее дополнительных листов.

Должен быть корректировочный, а поставщик выставил исправленный

В этой ситуации первоначальный вычет у вас никуда не девается. Он заявлен правомерно, поскольку на самом деле первоначальный счет-фактура не содержит ошибок. Само по себе выставление вам по ошибке исправленного счета-фактуры не основание для отмены этого вычета.

Напутав с видом счета-фактуры, поставщик может предоставить вам исправленную первичку (новые экземпляры) за период отгрузки. Но на ее основании никаких записей в учете делать не нужно. Первичный документ для отражения изменения стоимости товаров (работ, услуг) в бухгалтерском и налоговом учете - документ об изменении цены товаров по сравнению с указанной в договоре.

А вот ответ на вопрос о том, признавать ли разницу, на которую должен быть выставлен корректировочный счет-фактура, зависит от ситуации.

СИТУАЦИЯ 1. Стоимость уменьшилась, соответственно, и сумма предъявленного вам НДС стала меньше. Разницу вы должны занести в книгу продаж (она увеличит начисленный за квартал налог) на дату получения от поставщика первичных документов на уменьшение стоимости товаров (работ, услуг)подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ . Таким документом может быть, к примеру, согласованный сторонами расчет изменения стоимости ранее принятых вами товаров в соответствии с указанными в договоре условиями о скидке по достижении определенного объема закупок. И неважно, что корректировочного счета-фактуры у вас нет: в вашей ситуации его наличие для признания этой разницы не обязательн оподп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ .

СИТУАЦИЯ 2. Стоимость увеличилась, соответственно, и сумма предъявленного НДС стала больше. Ничего пока не делайте. Для принятия к вычету этой разницы недостаточно документа об увеличении цены либо количества. Нужен еще и корректировочный счет-фактура, ведь именно он служит основанием для дополнительного вычет ап. 13 ст. 171 , п. 10 ст. 172 НК РФ . Исправленный счет-фактура для этого не подходит, поскольку он составлен неправомерно.

Чтобы убедить поставщика выставить верный счет-фактуру, укажите на неблагоприятные последствия для него самого. Прежде всего, это штраф за отсутствие счетов-фактур - 10 000 руб. за каждый квартал, в котором не были составлены хотя бы два счета-фактур ыст. 120 НК РФ . То, что поставщик все же сделал счет-фактуру, да не тот, от штрафа его вряд ли спасет. Ведь имеющийся счет-фактура составлен неправомерно, а нужного все равно нет.

Будут ли у поставщика еще и другие неприятности, зависит от ситуации:

• <если> в первоначальном счете-фактуре стоимость отгрузки по ошибке была занижена, то по правилам поставщик должен доначислить у себя НДС за период отгрузки, доплатить налог и заплатить пени. Неверно оценив ситуацию и составив корректировочный счет-фактуру вместо исправленного, ваш поставщик, вполне возможно, доначислит НДС с разницы в квартале его составлени яп. 10 ст. 154 НК РФ . При проверке налоговая обнаружит недоимку и начислит не только пени, но и штраф;
• <если> в первоначальном счете-фактуре стоимость отгрузки по ошибке была завышена, то поставщик должен зарегистрировать исправленный счет-фактуру в книге продаж за квартал отгрузки (одновременно нужно там же зарегистрировать с минусом и первоначальный ошибочный счет-фактуру). Так поставщик уменьшит начисленный c этой отгрузки НДС. Если же он, составив корректировочный счет-фактуру, на его основании примет НДС с разницы к вычету в текущем периоде, то тем самым занизит налоговую базу за текущий квартал;
• <если> условия сделки изменились и стоимость уменьшилась, поставщик может принять «лишний» НДС к вычету в периоде, которым датирован документ об изменении стоимост ип. 10 ст. 154 НК РФ .

Наряду со счетами-фактурами для организаций, работающих с НДС, используется корректировочный счет-фактура, выставляемый в дополнение к первоначальному документу при изменении стоимости или количества, что меняет налоговую базу. Корректировочный счет-фактура – документ, служащий основанием для принятия сумм НДС к вычету или к уплате в бюджет. Этот документ должен быть предоставлен и при уменьшении стоимости отгруженных, и при увеличения, при этом документ должен быть зафиксирован в книгах покупок и продаж, отражен в бухучете и декларации.

Рассмотрим, что необходимо предпринять при получении такого документа на увеличение.

Нормативное регулирование

Корректировочный счет-фактура от поставщика на увеличение

Такой счет-фактура при увеличении должен быть выставлен:

1. стоимость увеличилась по соглашению сторон
2. количество товара увеличилось по соглашению сторон
3. ТМЦ отгружены по предварительным ценам, которые пересматриваются с учетом цен
4. по решению суда (клиента уведомляют об увеличении цены без его согласия)

Бывает, что на момент составления счета-фактуры продавцу не известна окончательная цена, в связи с этим расчеты производятся по предварительным ценам, рассчитанным, допустим, по данным прошлых периодов. Когда поставщику станет известна окончательная стоимость, ему необходимо составить корректировочный счет-фактуру.

Ведущий налоговый консультант консалтинговой группы «Такс Оптима»

А. Островская

Учет корректировочных счетов-фактур

При увеличении цен или объемов реализации продавец должен увеличить налоговую базу по НДС. Для этой цели оформляется корректировочный счет-фактура, после уведомления покупателя. На основании этого счет-фактуры доначисляет НДС с разницы увеличения. Продавец фиксирует такой счет-фактуру в книге продаж с кодом 01, эта запись – основание для доначисления НДС .

В результате увеличения цены или объема на основании корректировочного счет-фактуры, разницу между НДС с первоначальной и корректировочной стоимостями покупатель может заявить к вычету. При этом документ корректировки на увеличение обязательно фиксируется в книге покупок. Право на вычет может быть предоставлено в течение 3 лет с даты получения этого документа.

Важно! Увеличение стоимости вносятся продавцом в дополнительном листе к книге продаж за период, когда был выставлен первоначальный счет-фактура.

Внесение исправлений в первичную документацию

Счета-фактуры основываются на первичных документах (например, товарной накладной и т.д.). Поэтому первичную документацию нужно исправить, т.к. сформировалась ошибка. Ошибки в первичных документах, оформленных вручную (кроме кассовых и банковских), исправляются зачеркиванием неправильного текста, количества одной чертой и вносится над зачеркнутым правильная информация. Исправление ошибки оговаривается надписью «исправлено», подписано и проставлена дата исправления.

В большинстве случаев продавец выписывает к корректировочному счету-фактуре акт на разницу, что будет неправомерно, т.к. учет ведется на основании первичных документов. Появление разницы в цене – это не хозяйственная операция и оформлять дополнительным документом нет необходимости.

Бухучет при получении корректировочного счета-фактуры

Продавец, увеличивающий цену уже проданных товаров, отражает у себя дополнительную выручку и доначисленный НДС:

Покупатель, получивший корректировочный счет-фактуру на увеличение цены и количества отражает проводками, как и при оприходовании:

Пример отражения увеличения цены товара поставщиком

Продавцом – ООО «Гамма» в августе поставлена партия покупателю – ООО «Дельта» 30000 шоколадных батончиков по цене 20 руб. (без НДС).

Стоимость партии (без НДС):

30000 бут. * 20 руб. = 600000 руб.

НДС, предъявленный «Дельте» по отгрузке:

30000 бут. * 20 руб. * 18% = 108000 руб.

Стоимость партии с учетом НДС

600000 руб. + 108000 руб. = 708000 руб.

В сентябре «Гамма» по согласованию с «Дельтой» увеличила стоимость продукции и выставило корректировочный счет-фактуру. Каждый батончик подорожал на 2 руб. без учета НДС.

Цена с налогом: 25,96 руб. (в т. ч. НДС – 3,96 руб.)

Общая стоимость партии: 778800 руб. (в т. ч. НДС – 118800 руб.).

Бухгалтер «Гаммы» оформил такие проводки:

Корректировочный счет-фактуру «Гаммы» зарегистрирован в книге продаж за III квартал.

Бухгалтер «Дельты» оформил такие проводки:

Операция	Дебет	Кредит	Сумма
Август: оприходованы товары	41	60	600000
отражен входной НДС	19	60	108000
принят к вычету НДС по оприходованным ТМЦ	68 субсчет Расчеты по НДС	19	108000
Сентябрь: отражено увеличение стоимости приобретенной продукции	41	60	70800
отражен дополнительно предъявленный входной НДС	19	60	10800
отражено увеличение налогового вычета	68 субсчет Расчеты по НДС	19	10800

Корректировочный счет-фактуру «Дельта» зарегистрировала в книге покупок за III квартал (в сентябре).

Отражение корректировочного счета-фактуры в декларации

В декларации по НДС отражаются также данные о корректировочных счетах-фактурах из книги продаж и книги покупок в следующих разделах :

Раздел	Строка	Что отражено
8	060, 070
	170	разница стоимости (включая НДС) в рублях
	180	разницу НДС к вычету, в рублях и копейках
9	060, 070	номер и дата корректировочного счета-фактуры
	150, 160	разница стоимости (включая НДС) в рублях с копейками
	170, 180, 190	разница стоимости (без НДС) в рублях и копейках (по каждой ставке налога)
	200, 210	разница суммы НДС в рублях и копейках по ставке 18% и 10% соответственно
	220	разница стоимости в рублях и копейках (по продажам, освобожденным от НДС)

Ошибка при изменении цен несколько раз

Если стоимость товаров меняется не один раз, то каждый раз оформляется корректировочный счет-фактура. И при выставлении нового документа необходимо переносить данные из предыдущего документа, а не из основного счет-фактуры.

Существует и ряд других необходимых действий по их фиксации. Например, обязательным является выполнение регистрации счетов в книгах продажи/покупки (у продавца и у покупателя соответственно).

ВНИМАНИЕ : Заполнение этих документов может вестись как в бумажном виде, так и с помощью специальных электронных программ (при этом стоит учесть, что такие книги учета должны соответствовать общим требованиям, указанным в Постановлении Правительства России №1137 за 2011 год) .

В этих книгах кроме факта составления и регистрации самого корректирующего счета вносятся и новые сведения, отражающие произошедшие изменения.

Для чего нужен, в каких случаях и как выставляется корректировочный счет-фактура, мы более подробно рассказываем .

Обязанности продавца при выставлении или получении

Продавец должен грамотно и корректно составить счет, указав в нем все необходимые сведения (это правило относится и к компаниям, освобожденным от выплаты налогов – в таком случае в счете должно указывать «Без налога»).

В числе этих сведений должны быть полные данные об организациях покупателя и продавца, их адреса и ИНН, а вдобавок должны быть указаны все произошедшие изменения в количестве товаров либо их стоимости .

Когда этот документ оформлен, он отмечается в книге продаж, после чего выставляется покупателю.

Произойти это должно не позднее пяти суток со времени произошедших изменений, о чем должны быть составлены соответствующие первичные документы (о сроках, в течение которых необходимо выставить документ, мы рассказывали ). В них должно быть отмечено то, что покупатель осведомлен о внесенных корректировках и согласен с ними.

Как должен отреагировать покупатель?

Отражение получения

В ситуации, когда получен и при этом меняется величина налога, который выставлен при первоначальной отгрузке, то будут нужны исправления и в бухгалтерском учёте.

При выставлении и получении счетов кроме собственно их заполнения очень важным является их оформление в соответствующих книгах, так как без этой регистрации в течение пяти суток с момента оформления корректировочный счет считается недействительным , и компания может лишиться прав на необходимые вычеты.

СОВЕТ : На что обязательно следует обратить внимание при этой регистрации (кроме разобранных выше моментов) – это то, что при варианте изменения цены в сторону увеличения продавец ставит отметки не в самой книге продаж, а в специальном вкладном листе, а продавец ставит их в книге покупок.

Если же стоимость уменьшилась, то продавец оформляет счет в книгу покупок, а покупатель – в книгу продаж.

Основанием, чтобы проводить корректировки в учёте для бухгалтерии, выступает первичный документ , определяемый п. 10 172 статьи НК РФ , а ещё бухгалтерская справка или бухгалтерское авизо, сделанные на основании этого документа.

Не стоит специально рассматривать увеличение суммы продажи, т. к. это достаточно простая ситуация, когда на дату составления корректировочного счёта-фактуры продавец производит добавочные проводки по начисленному, а покупатель – по НДС, который принимается к вычету.

Внимательнее стоит изучить именно вариант проведения счета-фактуры на уменьшение. Когда итоговые суммы в КФС будут меньше первоначальных, то записи, до этого оформленные в бухгалтерском учёте, тоже должны правильно поменяться.

• СТОРНО, Дебет 20 и Кредит 60 – уменьшение долга перед поставщиком.
• СТОРНО, Дебет 19 и Кредит 60 – отметка по разнице в НДС по корректировочному и изначальному КСФ.
• Дебет 19 и Кредит 68 – восстанавливается сумма разницы, до этого определённая к вычету по НДС.

Таким образом, правильная и своевременная регистрация корректировочного счета в книгах продаж/покупок обязательна, так это строгое требование налоговой службы. Без него не только можно лишиться налоговых вычетов, но и получить большие проблемы со стороны инспекции. Именно поэтому регистрации в книгах стоит уделить особое внимание в первую очередь.

Полезное видео

Смотрите видео о создании корректировочного счета фактуры: